CONSULTAS programa INFORMA de la
Agencia Tributaria
IRPF (Ley
35/2006)
RENDIMIENTOS DEL TRABAJO
Nº139970-Pensión no
contributiva por invalidez
Pregunta: ¿Se encuentran las pensiones no contributivas por
invalidez satisfechas a cargo de los Presupuestos de la Seguridad Social
amparadas por la exención prevista en el artículo 7.f) de la LIRPF o tributan
como rendimientos del trabajo?
Respuesta: El artículo 7.f) de la LIRPF establece que están
exentas las prestaciones reconocidas al contribuyente por la Seguridad Social o
por las entidades que la sustituyan como consecuencia de incapacidad permanente
absoluta o gran invalidez.
Las
prestaciones de incapacidad permanente o gran invalidez tienen naturaleza
contributiva, esto es, es necesario que el trabajador acredite estar en
situación de alta o situación asimilada en un régimen del sistema de la
Seguridad Social y acreditar un período mínimo de cotización que está en
función de la edad del trabajador. Frente a esto, en el caso de la pensión de invalidez
no contributiva, el derecho a la misma está determinado por estar afectado el
interesado de un determinado grado de discapacidad y por carecer de rentas o
ingresos suficientes.
Estas
prestaciones también difieren en lo respecta a la forma de financiación,
mientras que las prestaciones de incapacidad permanente se financian a través
de las cotizaciones de empresarios y trabajadores, las pensiones no
contributivas se financiarán mediante aportaciones del Estado al Presupuesto de
la Seguridad Social.
Por
tanto, las pensiones de incapacidad permanente absoluta y gran invalidez, cuya
gestión compete al INSS, y las pensiones de invalidez no contributivas no
pueden ser, en modo alguno, equiparables y, por tanto, a falta de expresa
mención legal, éstas NO pueden considerarse rentas exentas
del IRPF y, por tanto, estarán sujetas a
tributación como rendimientos del trabajo.
Normativa/Doctrina: Art. 7 .f), Art. 17. 2. 1ª Ley 35 /
2006. Informe del INSS de 19 de junio de 2017
SOCIEDADES (Ley 27/2014)
REGÍMENES ESPECIALES. EMPRESAS DE REDUCIDA DIMENSIÓN
Nº139945-Art. 103: Amortización
acelerada inmovilizado intangible
Pregunta: Una entidad acogida al régimen
especial de ERD ¿puede amortizar todo el intangible,
incluyendo el fondo de comercio, al 150%? teniendo en cuenta la
referencia del art 103.5 de la LIS al apartado 3 del artículo 13 de
la LIS, actualmente derogado, aplicable al inmovilizado intangible con
vida útil indefinida.
Respuesta: De la redacción original de la LIS se desprende que el apartado 5 de su
artículo 103 (aplicación
del porcentaje del 150%) solo resultaba aplicable al inmovilizado intangible con vida útil
indefinida, incluido el fondo de comercio, y no al inmovilizado intangible con
vida útil definida.
Por tanto, tras las modificaciones introducidas en
la LIS en virtud de la Ley 22/2015, una interpretación razonable de la norma
permite considerar que, dentro de los inmovilizados intangibles, calificados
ahora mercantilmente como activos de vida útil definida, a que se refiere el
apartado 2 del artículo 12 de la LIS, aquellos cuya vida útil no pueda
estimarse de manera fiable, así como el caso del fondo de comercio, podrán
deducirse en un 150 % del importe que resulte deducible de aplicar para ellos
lo establecido en el citado apartado 2 del artículo 12 de la LIS.
Normativa/Doctrina: Art.
103 apartado 5 Ley 27 / 2014.
SOCIEDADES CIVILES
Nº139961-Compensación
de rendimientos negativos generados con anteriodidad.
Pregunta: Una sociedad civil que a partir de 1-1-2016 es contribuyente del IS
y con anterioridad tributaban los socios en IRPF en régimen de atribución
de rentas ¿cómo compensa los rendimientos
negativos de la actividad económica generados con anterioridad a ser
contribuyente del IS?
Respuesta: La sociedad civil ha tenido la consideración de
entidad en régimen de atribución de rentas hasta 2016, periodo en el que pasado
a ser contribuyente del IS. Dichas entidades no constituyen contribuyentes del
IRPF sino que se configuran como una agrupación de los socios que se
atribuyen las rentas generadas en la entidad, los socios de la sociedad civil
se atribuyeron en los periodos impositivos anteriores a 2016 rendimientos de
actividades económicas negativos generados en la entidad. En primer lugar, se
debe señalar que los rendimientos de actividades económicas tienen la
consideración de renta general en el IRPF según lo previsto en el artículo 45
de la ley que lo regula (LIRPF), debiendo integrarse y compensarse en la base
imponible general conforme a lo dispuesto en el artículo 48 de la LIRPF. En el
artículo 50 de la LIRPF, se establece la composición de las bases liquidables
general y del ahorro y las formas que estas, de resultar negativas, se
compensarían en ejercicios futuros. Por tanto, es en sede de las personas
físicas, socios de la sociedad civil, donde deben compensarse las rentas
negativas de la actividad económica, generadas con anterioridad a ser
contribuyente, la sociedad civil, del IS. Sin que exista la posibilidad de
que la compensación de estas rentas negativas generadas con anterioridad
se produzca en la base imponible del IS.
Normativa/Doctrina: Art.
45, 48, 50 Ley 35 / 2006. Consulta Vinculante D.G.T. V 1293 - 2017, de 29-05.
BASE IMPONIBLE. INGRESOS COMPUTABLES Y NO COMPUTABLES
Nº139962-Consolidación
del dominio
Pregunta: Una entidad que es titular de la nuda propiedad de una finca ha consolidado el dominio por fallecimiento de la usufructuaria vitalicia. El usufructo y la nuda propiedad se constituyeron por título de herencia, posteriormente la nuda propiedad fue aportada a la entidad habiendo tributado como operación societaria. ¿Que repercusión tiene en el Impuesto sobre Sociedades la consolidación del dominio?
Respuesta: En el caso de consolidación del dominio de acuerdo
con lo establecido en el Plan General de Contabilidad aprobado por Real Decreto
1514/2007, de 16 de noviembre, los elementos patrimoniales se valorarán por el
precio de adquisición, sin que la consolidación del dominio por extinción del
usufructo determine resultados a integrar en la cuenta de pérdidas y ganancias.
Por otra parte, el artículo 10.3 de la LIS establece que en el método de
estimación directa, la base imponible se calculará, corrigiendo, mediante la
aplicación de los preceptos establecidos en esta Ley, el resultado contable
determinado de acuerdo con las normas previstas en el Código de Comercio, en
las demás leyes relativas a dicha determinación y en las disposiciones que se
dicten en desarrollo de las citadas normas.
Al
respecto, la LIS no establece ninguna especialidad en esta materia, por
lo que, de acuerdo con su artículo 10.3 no procede practicar en relación con
las anotaciones contables que procedan por la consolidación del dominio sobre
una finca por fallecimiento de la usufructuaria, ningún ajuste al resultado
contable a efectos fiscales.
Normativa/Doctrina: Art.10
apartado 3 Ley 27 / 2014. Consulta Vinculante D.G.T. V 0993 - 2017, de 24-04.
IVA (Ley
37/1992)
OBLIGACIONES DE LOS SUJETOS PASIVOS
Nº139968-Expedición: Facturas
recapitulativas.
Pregunta: Una
entidad que emite facturas recapitulativas, qué fechas debe hacer constar
en la factura?
Respuesta: Se
puede consignar en una factura recapitulativa varias operaciones realizadas en
distinta fecha para un mismo destinatario, siempre que las mismas se hayan
efectuado dentro de un mismo mes natural.
Cuando el destinatario
de las operaciones sea empresario o profesional, actuando como tal, y la
expedición se realice con posterioridad al mes en el que se hayan realizado las
operaciones y antes del día 16 del mes siguiente a aquél, el contenido
de la factura deberá incluir la fecha de expedición de la misma, aunque sea
posterior a la finalización del mes de realización de las operaciones y
anterior al día 16 del mes siguiente, así como la fecha de realización
de las operaciones.
Normativa/Doctrina: Art.164 .Uno.3º Ley 37/1992. Art. 13 RD
1619/2012. Consulta Vinculante DGT V 1588 - 17, de 20 de junio
Nº139969-Libros
registro: Entidad que realiza operaciones exentas
Pregunta: Una
entidad que realiza prestaciones de servicios sujetas y exentas del IVA, ¿tiene
obligación de llevar libros registros y de cumplir con la obligación de
suministro inmediato de información?
Respuesta: No
será necesaria la llevanza de libro registro de facturas expedidas cuando
el sujeto pasivo no tenga la obligación de expedir factura por todas sus
operaciones. No obstante, sí será necesaria la llevanza del libro
registro de facturas recibidas, con carácter general, por el empresario o
profesional, con independencia que la actividad realizada se encuentre
totalmente exenta del Impuesto y sin derecho a la deducción de las
cuotas soportadas en la adquisición de bienes y servicios para dicha actividad.
La llevanza del libro
registro de facturas recibidas se realizará a través de
la Sede electrónica de la AEAT mediante el suministro
electrónico de los registros de facturación cuando el periodo de liquidación
del IVA coincida con el mes natural.
Los empresarios o profesionales
a los que sea de aplicación el nuevo sistema de llevanza de libros serán
exonerados de la obligación de presentar las declaraciones sobre las
operaciones con terceras personas realizadas durante el año natural mediante la
supresión de la obligación de presentación del modelo 347, así como
de la presentación de la Declaración informativa de operaciones incluidas en
los libros registro (modelo 340) y de la Declaración-resumen anual del
IVA (modelo 390).
Normativa/Doctrina:
Art.
primero. Cuatro RD 596/2016. Art. 62 y 71.3 RD 1624/1992. Consulta vinculante
de la D.G.T. V 1588-17, de 20 de junio
LUGAR DE REALIZACIÓN
Nº139971-Servicios de
fotografias de inmuebles para portal web
Pregunta: Una persona física se dedica a la realización y
retoque de fotografías de inmuebles localizados en la Península para una
empresa con sede en Estados Unidos y para otra con sede en Alemania. Las
fotografías se utilizarán en sendos portales web de alquiler vacacional.
Tributación.
Respuesta: Este
tipo de servicios no pueden entenderse como servicios suficientemente
vinculados con un bien inmueble, a efectos de lo previsto en
el artículo 70.Uno.1º de la LIVA.
Los servicios de fotografía
prestados por un empresario establecido a otros empresarios o profesionales no
establecidos no se entenderán prestados en el territorio de aplicación del
Impuesto, por lo que no estarán sujetos al IVA español.
En el caso de los servicios
prestados a empresarios alemanes, se trata de prestaciones intracomunitarias de
servicios y deberán ser objeto de consignación en la declaración recapitulativa
de operaciones intracomunitarias (modelo 349).
Normativa/Doctrina: Art. 69 y 70 Ley 37 / 1992.Consulta
Vinculante D.G.T. V 0276 - 16 , de 25-01 y
V 3944 - 16 , de 20 de septiembre
Nº139972-Servicios vía
electrónica: Suministro fotografías vía web
Pregunta: Una persona física comercializa sus fotografías a
través de diversas plataformas digitales, desde las cuales los usuarios pueden
descargarlas previo pago. Por cada descarga cobra del titular de cada
plataforma una comisión, aunque no tiene conocimiento alguno de la identidad del
usuario que descargó la fotografía. Tributación.
Respuesta: El
suministro de contenidos digitales (ficheros de fotografías no personalizadas)
que los clientes pueden descargar a través de internet se considera una
prestación de servicios por vía electrónica.
En este caso, son dos
prestaciones de servicios prestados por vía electrónica en cadena: la
que realiza en nombre propio la persona física a favor del titular de la
plataforma de descargas y la que ésta última realiza a los adquirentes de los
diseños. Cabe deducir que el titular de la plataforma actúa en nombre
propio frente al adquirente del archivo digital dado que es él quien
establece las condiciones del suministro, tiene conocimiento y relación directa
con los adquirentes de los archivos digitales y establece las modalidades y
condiciones del suministro, así como del pago de la contraprestación.
Las prestaciones de
servicios efectuadas por la persona física quedarán sujetas al IVA en
el territorio de aplicación del Impuesto cuando su destinatario
(titular de la plataforma digital) sea un empresario o profesional
actuando como tal que tenga en dicho territorio su sede de actividad
económica, o un establecimiento permanente o, en su defecto, su domicilio o
residencia habitual, siempre que se los servicios se presten a dicha sede,
establecimiento permanente, domicilio o residencia habitual. Por el contrario,
si el destinatario empresario o profesional no se encuentra establecido en
dicho territorio dicha prestación de servicios no estará sujeta al IVA.
Normativa/Doctrina: Art. 69 y 70 Ley 37 / 1992. Consulta
Vinculante D.G.T. V 0472 - 17, de 23 de febrero
Nº139973-Servicios vía
electrónica: Clases de yoga
Pregunta: Una entidad establecida en España comercializa a
través de un portal de internet unos videos con clases de yoga grabadas, que
los clientes, previo pago, pueden visualizar en diferido. Tributación y
lugar de realización.
Respuesta: Se
trata de una prestación de servicios por vía electrónica en la medida que las
clases de yoga grabadas que sus clientes pueden descargar a través de internet,
se encuentran incluidas en la letra e) del artículo 69. Tres.4º de la Ley.
Los servicios que se califiquen
como servicios prestados vía electrónica se entienden realizados en el
territorio de aplicación del impuesto cuando sus destinatarios,
tengan o no la condición de empresarios o profesionales actuando como
tales, estén establecidos en dicho territorio.
En caso de que los destinatarios
sean empresarios o profesionales, o particulares establecidos fuera
de la Comunidad, los servicios electrónicos no se entenderán realizados en
el territorio de aplicación del impuesto salvo si la utilización o explotación
efectiva de los mismos se efectúe en el territorio de aplicación del impuesto,
en cuyo caso quedarán sujetos al IVA.
Cuando los destinatarios del
servicio sean personas que no tengan la condición de empresario o
profesional actuando como tal y estén establecidas o tengan su
domicilio o residencia habitual en un Estado miembro de la
Comunidad, estos servicios se entienden prestados en cada Estado miembro de
residencia del consumidor final, estando obligada la entidad prestadora del
servicio a tributar en cada Estado miembro de residencia de su cliente final,
si bien podrá optar por la aplicación del régimen especial aplicable a
los servicios de telecomunicaciones, de radiodifusión o de televisión y a los
prestados por vía electrónica regulado en la Ley.
Normativa/Doctrina: Art. 69 y 70 Ley 37 / 1992. Consulta Vinculante D.G.T. V 0757 - 17, de 24
de marzo.
Nº139974-Servicio de
alquiler de habitaciones vía web.
Pregunta: Una entidad, a través de su web, pone en contacto a
propietarios de inmuebles que alquilan habitaciones con estudiantes que buscan
alojamiento, percibiendo una comisión de ambas partes. Sujeción y lugar
de realización, teniendo en cuenta que tanto los inmuebles como ambas partes
pueden estar situados o tener la residencia tanto en el territorio de
aplicación del impuesto como fuera de él.
Respuesta: El
servicio de mediación a través de una página web habrá de ser calificado como
servicio de mediación y no como servicio prestado por vía electrónica.
Los servicios de mediación
prestados por la entidad tanto a los arrendatarios como a los propietarios
deben ser considerados servicios relacionados con bienes inmuebles y
se entenderán prestados en el territorio de aplicación del impuesto cuando los
mismos se encuentren situados en dicho ámbito espacial, siendo indiferente el
lugar en que se encuentren establecidos los destinatarios de dichos servicios.
Lo anterior es aplicable siempre que no se trate de la intermediación
en la prestación de servicios de alojamiento en el sector hotelero o
en sectores con una función similar. Por contra, cuando los servicios de
mediación se refieran a inmuebles no situados en el territorio de aplicación
del impuesto, éstos no estarán sujetos al mismo.
Si los servicios prestados por
los arrendadores de las habitaciones se acompañan de los servicios
propios de la industria hotelera, en los servicios de mediación hay
que distinguir:
Aquellos arrendadores que,
aun no teniendo la sede de su actividad económica en el territorio de
aplicación del impuesto, cuenten en dicho territorio con un inmueble cedido en
arrendamiento al que se refieran los servicios de mediación prestados por la
entidad, se entenderán establecidos en dicho ámbito espacial,
estando dichos servicios sujetos al IVA.
Los servicios de mediación
prestados por la entidad a un estudiante, siempre que el inmueble se encuentre
situado en el territorio de aplicación del impuesto, determinará la sujeción al
IVA de la operación principal de arrendamiento de la
habitación y, en consecuencia, la sujeción al impuesto del servicio de
mediación.
Normativa/Doctrina: Artículo 69 y 70 Ley 37/1992. Art. 31
bis Reglamento de ejecución nº 282/2011 del Consejo, de 15 de marzo del 2011.
Consulta vinculante D.G.T. V4 283-16, de 4 de octubre
IMPUESTO SOBRE ACTIVIDADES
ECONÓMICAS (IAE)
TARIFAS. ACTIVIDADES EMPRESARIALES. DIVISIÓN 6: COMERCIO
MAYOR
Nº139913-Artículos
regalo serigrafiados.
Pregunta: Una entidad va a realiza la actividad de venta de
artículos de regalo y/o reclamo serigrafiados a petición de los clientes. La
actividad se ejercerá tanto en establecimiento permanente habilitado para la
venta al mayor y menor ¿En qué epígrafes del IAE debe estar dada de alta?
Respuesta: Pueden presentarse las dos situaciones siguientes:
1ª) Que los trabajos de impresión realizados predominen sobre el valor
de los objetos impresos debido a la escasa entidad económica de éstos últimos,
en este caso la tributación correspondiente en el IAE se limitaría a la
actividad de impresión gráfica, sin que procediera contribuir en el IAE
por la actividad de venta de los artículos referidos, ya que de conformidad con
el apartado 2.A) de la regla 4ª de la Instrucción para la aplicación de las
Tarifas del Impuesto IAE, el pago de la cuota correspondiente a la actividad de
impresión gráfica facultaría para la venta tanto al por mayor como al por menor
de los artículos obtenidos. Así, el sujeto pasivo deberá figurar inscrito en el
epígrafe 474.1 de la sección primera de las Tarifas del Impuesto, Impresión de
textos o imágenes por cualquier procedimiento o sistema. 2ª) Que el
valor de los artículos que se van a someter al proceso de impresión predomine
sobre los trabajos de impresión gráfica de los mismos, en este segundo
supuesto, el sujeto pasivo lleva a cabo dos actividades distintas, cuales son,
por un lado, la actividad de impresión gráfica, y por otro, la actividad de
venta de los artículos impresos. Y el sujeto pasivo deberá figurar
inscrito en las siguientes rúbricas de la sección primera de las Tarifas del
IAE: por los trabajos de impresión gráfica, en el epígrafe 474.1; y, además,
por la venta mayor y menor de artículos de reclamo. Esta última actividad
no se encuentra especificada en las Tarifas del IAE, por lo que procederá su
clasificación de acuerdo con lo dispuesto por la regla 8ª de la Instrucción, en
cuya virtud, las actividades empresariales, profesionales y artísticas, no especificadas
en las Tarifas, se clasificarán, provisionalmente, en el grupo o epígrafe
dedicado a las actividades no clasificadas en otras partes (n.c.o.p.), a las
que por su naturaleza se asemejen. Así, la actividad de comercio al por
mayor de artículos de reclamo y/o regalo debe clasificarse, provisionalmente,
en el epígrafe 615.9 de la sección primera de las Tarifas, Comercio al por
mayor de otros artículos de consumo duradero no especificados en los epígrafes
anteriores. Teniendo en cuenta que la letra C) del apartado 2 de la regla 4 de
la Instrucción determina que el alta en la rúbrica de comercio al por
mayor faculta para realizar el comercio menor.
Normativa/Doctrina: Epígrafe 474 y 615 RD Leg. 1175 / 1990.
Consulta Vinculante D.G.T. V 0843 - 2017, 05-04.
Nº 139967-Venta online
de medicamentos.
Pregunta: Una persona que realiza la actividad de
farmacia, va a proceder al comercio menor de medicamentos a través del
ordenador a clientes en el extranjero. ¿En qué epígrafe del IAE debe estar dado
de alta?
Respuesta: En primer lugar, la clasificación de las distintas
actividades económicas en las Tarifas del IAE se realizará atendiendo a la
naturaleza material de dichas actividades. En consecuencia, las actividades de
comercio a través de la red de Internet u otros medios de venta electrónicos,
deben tributar de acuerdo con la verdadera naturaleza de la actividad económica
ejercida. En la regla 4ª de la Instrucción se define el
comercio al por mayor, a efectos de dicho Impuesto, en el apartado 2, letra C)
señalando que el pago de las cuotas correspondientes al ejercicio de
dichas actividades de comercio mayorista faculta para la venta al por menor, la
importación y la exportación de las materias o productos objeto de dicho
comercio. En la misma regla 4ª, apartado 2, letra D), se define el comercio al
por menor señalando que el pago de las cuotas correspondientes al ejercicio de
dichas actividades de comercio minorista faculta para la importación de las
materias o productos objeto de dicho comercio, así como para disponer de
almacenes o depósitos cerrados al público.
Visto
lo anterior, la consultante, que realiza a través de internet el comercio al
por menor de medicamentos, tanto en territorio nacional como en el extranjero,
deberá, dado que el régimen de facultades correspondiente al comercio al por
menor recogido en la regla 4ª.2.D) de la Instrucción, no faculta para la
exportación de los productos que comercializa, darse de alta en el epígrafe
614.1 de la sección primera de las Tarifas, que clasifica el Comercio al por
mayor de productos farmacéuticos y medicamentos. Dicho epígrafe, según lo
establecido en la regla 4ª.2.C) de la citada Instrucción, le faculta para la
exportación de los productos comercializados.
Normativa/Doctrina: Epígrafe 614 apartado 1 RD Legislativo
1175 / 1990. Regla 4 RD Legislativo 1175 / 1990. Consulta Vinculante D.G.T. V
2820 - 2015, de 28-09.
HECHO IMPONIBLE Y OPERACIONES NO SUJETAS
Nº139963-Compraventa
de diamantes en el exterior.
Pregunta: Una entidad española compra diamantes en Israel
que posteriormente vende a otra empresa española entregando la mercancía en ese
país. ¿Tiene que darse de alta en el IAE por esa actividad?
Respuesta: El artículo 78 del Texto Refundido de la Ley
Reguladora de las Haciendas Locales (TRLRHL) define el impuesto como un tributo
directo de carácter real, cuyo hecho imponible está constituido por el mero
ejercicio, en territorio nacional, de actividades empresariales, profesionales
o artísticas, se ejerzan o no en local determinado y se hallen o no
especificadas en las tarifas del impuesto. El artículo 79.1 del TRLRHL
establece que se considera que una actividad se ejerce con carácter
empresarial, profesional o artístico, cuando suponga la ordenación por cuenta
propia de medios de producción y de recursos humanos o de uno de ambos, con la
finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios.
Por otro lado, el artículo 83 del TRLRHL establece que son sujetos pasivos de
este impuesto las personas físicas o jurídicas y las entidades a que se refiere
el artículo 35.4 de la Ley 58/2003, General Tributaria, siempre que realicen en
territorio nacional cualquiera de las actividades que originan el hecho
imponible. Por tanto, si la compra y venta de los diamantes se realiza en Israel,
aunque se vendan a una empresa española, la compraventa se perfecciona en dicho
país, al tener lugar allí la entrega de la mercancía, por lo que la actividad
de compraventa de diamantes no tiene lugar en territorio español, no
produciéndose el hecho imponible del impuesto, y no estando, por tanto, sujeta
al IAE.
Normativa/Doctrina: Art. 78, 79 y 83 RD Leg. 2 / 2004. Consulta
Vinculante D.G.T. V 1057 - 2017, de 04-05.
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